Аналіз світового досвіду та різні підходи країн до питання щодо надання можливостей (чи не надання таких) займатися неприбутковим установам деякими видами підприємницької діяльності свідчить про розбіжності у підходах до цього питання.

У більшості країн неприбутковим установам дозволено підприємницьку діяльність для підтримки основної діяльності, але за двох умов: прибуток організації не розподіляється і спрямовується на основну діяльність; неприбуткові організації створюються та функціонують для досягнення некомерційних цілей. Запропонований критерій щодо можливості здійснення неприбутковими установами підприємницької діяльності можна визначити як критерій "основної мети". Відповідно до нього, неприбуткова організація, більшу частину діяльності якої становить підприємництво, втрачає свій статус і пільги.

Альтернативний підхід - критерій "спрямування доходу". Згідно з ним організація буде мати пільги, поки доход від підприємницької діяльності спрямовано на гуманітарні цілі. Друга концепція, на нашу думку, має переваги, оскільки дає неприбутковому сектору можливість розвиватися на етапі перехідної економіки. Гострота проблеми наявна саме з боку оподаткування. Світова практика оподаткування неприбуткових установ охоплює весь спектр можливостей: від дозволу на підприємницьку діяльність до повної її заборони. Так, у Болгарії прибуток від підприємницької діяльності оподатковується незалежно від шляхів використання; у Польщі не оподатковується прибуток, що спрямовується на цілі таких організацій.

Багато країн Центральної та Східної Європи, так як і Україна, перебувають на перехідному етапі розвитку економіки та приділяють увагу розробці національного законодавства, зокрема, про неприбуткові організації. Одним із основних та важливих аспектів законодавства різних країн, що відрізняє такі установи від інших від інших організацій, як вже зазначалося, є пільгове оподаткування.

Цінний досвід реформування законодавства про неприбуткові установи у Польщі. З середини 1980-х років польське законодавство визначало дві юридичні форми неприбуткових установ - асоціації (членські організації) та фундації (нечленські організації). Як Закон "Про фундації", так і Закон "Про асоціації" зазнали суттєвих змін з моменту їх прийняття 1989 року. Теперішнє правове поле в Польщі щодо неприбуткових організацій дещо ускладнилось, однак, система функціонує досить ефективно та суттєві податкові пільги встановлено як для асоціацій так і для фундацій.

Що стосується досвіду країн англосаксонського права, то цікавим є досвід США. Не дивлячись на все різноманіття неприбуткових установ та організацій, які діють у США, стабільне та надійне правове поле дає чіткі відповіді на всі питання, що виникають стосовно неприбуткових установ, зокрема і щодо оподаткування.

У США організації, що мають статус неприбуткових, звільняються від оподаткування і мають дозвіл отримувати внески, які віднімаються від бази оподаткування донора. Щоб отримати такий статус, суб'єкту треба зареєструватися і діяти виключно для однієї чи кількох суспільно значущих цілей: що включає допомогу бідним, підтримку релігії, освіти й науки, розвиток системи охорони здоров'я і соціальної допомоги. Така діяльність повинна здійснюватися з вигодою для всього суспільства, а не задля будь-яких приватних інтересів. Релігія та організації, що належать до цієї категорії, в законодавстві не визначено через невтручання держави у справи церкви - держава не має права підтримувати чи забороняти жодне віросповідання. Тому кожен випадок належності чи неналежності до неприбуткових організацій розглядають індивідуально. Вважається, що освіта та наука становлять для інтерес для суспільства в цілому. Сюди належать традиційні навчальні заклади, а також можуть бути віднесені організації, які керують музеями, зоопарками, симфонічними оркестрами. Звільнені від оподаткування організації повинні функціонувати у такий спосіб, щоб жодна частина їх прибутку не давала вигоди будь-якому окремо взятому приватному акціонерові чи фізичній особі. Ця умова - єдиний критерій поділу всіх організацій на комерційні та неприбуткові.

Основна частина ресурсів неприбуткових організацій надходить від донорів. Донори, як фізичні, так і юридичні особи, фінансують діяльність неприбуткових організацій, надаючи останнім гроші, подарунки, обладнання, цінні папери та права власності на нерухоме майно (чи будь-яку його частину). Відповідно донор отримує пільги при сплаті податку на доходи, податку на збільшення ринкової вартості капіталу, податку на дарування та федерального податку на нерухомість.

Пільгове оподаткування донорів здійснюється у такий спосіб. Донор перераховує певну суму зі свого доходу на фінансування діяльності неприбуткової організації. При обчисленні податку на доход вираховується податкова база (як загальна сума доходу мінус сукупні витрати), яка далі зменшується на суму переказаного внеску до неприбуткової організації. Податок на доходи нараховується на зменшену таким чином базу. Передача подарунків, обладнання та нерухомого майна дає донорам право на пільгове оподаткування при обчисленні податків на дарування і федерального податку на нерухомість, яке реалізується аналогічно до попереднього випадку: база оподаткування зменшується на вартість наданих подарунків, обладнання чи нерухомого майна. Існує багато законодавчих обмежень, що стосуються сум таких внесків, які організація чи особа-донор можуть віднімати від своєї бази оподаткування. Ці обмеження залежать від роду діяльності організації, куди зроблено внесок, штату тощо. При цьому діє загальне правило - фізичні особи не можуть віднімати більше 50% від суми валового доходу впродовж одного податкового року, а юридичні - більше 10% бази оподаткування. Право донора на пільгове оподаткування реалізується тільки у випадку, коли кошти і майно передаються неприбутковій організації, що має дозвіл отримувати внески, які віднімаються від бази оподаткування донора.

Неприбуткова організація може займатися публічною (тобто не пов'язаною суттєво з основною цільовою діяльністю) підприємницькою, торговельною чи іншою діяльністю для отримання доходів. Отримані у такий спосіб доходи можуть використовуватися для фінансування основної діяльності неприбуткової організації. У випадку, коли отримані від побічної економічної діяльності кошти використовуються для фінансування інших цілей, відмінних від тих, що дають організації статус неприбуткової, отримані доходи підлягають оподаткуванню. База оподаткування при цьому - доходи від побічної економічної діяльності мінус безпосередні витрати на здійснення цієї економічної діяльності. Адміністрування відбувається за принципом адміністрування аналогічного податку, що стягується з комерційних структур, які займаються подібною діяльністю.

неприбутковий правовий бюджетний установа

Регулювання і контроль власної діяльності неприбуткової організації - одне з найскладніших і заплутаніших законодавчих питань. Проблемним і неоднозначним є визначення, наскільки певна діяльність є побічною для даної організації. Коли ж діяльність визнана побічною для даної організації, виникає ще одне питання - наскільки тісний зв'язок між доходами від цієї діяльності і фінансуванням основної, звільненої від оподаткування діяльності. Наприклад, американське законодавство визначає, що торгівля чи підприємництво безпосередньо пов'язані зі звільненою від оподаткування метою неприбуткової організації тільки тоді, коли існує причинний зв'язок між даною економічною діяльністю і досягненням мети неприбуткової діяльності. Проте така формулювання спричиняє невизначеність навіть у найпростіших ситуаціях [29].

Органи нагляду за діяльністю - органи федерального уряду та податкова служба - єдині органи державної влади, що контролюють діяльність неприбуткових організацій. Контроль здійснюється через нагляд за фінансовими й податковими операціями, відображеними у щорічній звітності (див. нижче); а також через надання чи позбавлення статусу неприбуткової організації, яка звільняється від сплати податків і може отримувати внески, що віднімаються від бази оподаткування донора.

Звітність - Податковий кодекс США і правила Казначейства США зобов'язують більшість звільнених від оподаткування організацій щороку подавати федеральному урядові податково-фінансові декларації. В них має бути широко представлена інформація про джерела надходжень і використання коштів звільненої від оподаткування.

Вимоги до змісту декларації залежать від типу неприбуткової організації. Для прикладу, громадська благодійна організація мусить подати детальну інформацію про подарунки на суму більше як 5000 доларів з кожного окремого джерела; дані про оплату праці співробітників та керівництва; а також вказати суми та отримувачів дотацій, виплат і внесків, зроблених організацією. В декларації може вимагатись інформація про участь організації в передвиборчій агітації, лобіюванні, про доходи від побічної економічної діяльності, результатиаудиту тощо. Декларація, згідно з чинним законодавством, - це єдиний звітний документ. Відмова надати декларацію про фінансову діяльність переслідується відповідно до цивільного та кримінального законодавства. Крім декларації більшість неприбуткових організацій складають щорічний звіт, де описують мету діяльності організації, основні програми, напрями діяльності й досягнення за звітний рік, а також подають дані про органи управління і структуру. Щорічний звіт готується для підтримки публічного іміджу неприбуткової організації, передусім серед існуючих та потенційних донорів.

Підсумовуючи викладене можна зробити наступні висновки:

1. Правоздатність бюджетних установ - юридичних осіб публічного права, заснованих державою, повинна бути спеціальною. Такі юридичні особи мають вчиняти дії та здійснювати окремі види діяльність, які відповідатимуть визначеній засновником меті та функціям, покладеним на них державою. Тому необхідно визначити правовий статус, особливості функціонування та відмежувати бюджетні установи від усіх інших неприбуткових установ на рівні закону.

2. Таке розмаїття нормативних актів не однієї галузі права, що регулюють особливості функціонування неприбуткових організацій спричиняють низку проблем при здійсненні ними своїх функцій на практиці.

Різні види неприбуткових організацій знаходяться в умовах різного правового режиму. Зокрема і щодо державної реєстрації. Деякі з них (наприклад, політичні партії) зобов'язані пройти процедуру державної реєстрації, на другі ця вимога не поширюється зовсім, для третіх встановлено певний строк реєстрації. Форми реєстрації також різні.

3. Формально виглядає логічним, що бюджетні та громадські організації внесено до однієї статті закону як неприбуткові, оскільки ті й інші не мають прибутку. Та, звернувшись до світового досвіду ми навряд чи знайдемо щось подібне. Це зрозуміло, адже з аналізу законодавства України видно, що природа бюджетних установ та громадських організацій різна. Якщо поява та діяльність одних (бюджетних установ) зумовлена нормативним актом публічної влади і основним джерелом їх фінансування є бюджет, то інші - з'являються і діють на підставі власної волі приватних (недержавних) осіб, і є юридичними особами саме приватного, а не публічного права. Тому не доцільно включати до одного реєстру різні за своєю природою та діяльністю організації. Враховуючи всі особливості правової природи бюджетних установ як виду неприбуткових організацій вважаємо необхідно розробити проект закону, який би регулював всі особливості їхньої діяльності.

Література

1. Бюджетний Кодекс України від 21.06.2001, № 2542-III, Відомості Верховної Ради України, 2001, N 37-38, ст. 189.

2. Господарський Кодекс України п. 1 ст. 73, Відомості Верховної Ради України 2003, № !8, № 19-20, № 21- 22, ст. 144.

3. Цивільний Кодекс України від 16.01.2003, № 1618-IV, Відомості Верховної Ради України 2003, № 40-44, ст. 492.