У зв'язку з цим необхідно, на нашу думку, зупинитися на не менш важливому терміно-понятті "стягнення", яке передбачено чинним законодавством України, що регулює адміністративно-правову діяльність органів стягнення, а також розглядається у науково-практичних літературних джерелах.

Закон України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі - Закон № 2181-ІІІ) та й інші нормативно-правові акти окремо не визначають поняття "стягнення", але у нормах зазначеного Закону використовується термін "стягнення" у словосполученні з іншими, наприклад, "стягнення податкового боргу" (преамбула Закону № 2181-ІІІ), "примусове стягнення" (п. 1.6 ст. 1 Закону № 2181-ІІІ), "орган стягнення" (п. 1.16 ст. 1 Закону № 2181-ІІІ), "обов'язок з їх стягнення" (п. 2.1.1 ст. 2 Закону № 2181-ІІІ), "накладення стягнення" (п. 3.2.2 ст. 3 Закону № 2181-ІІІ), "стягнення такого податку, збору (обов'язкового платежу)" (п. 3.2.2 ст. 3 Закону № 2181-ІІІ), "стягнення таких активів" (п. 7.4.1 ст. 7 Закону № 2181-ІІІ), "звернено стягнення" (п. 7.4.3 ст. 7 Закону № 2181-ІІІ), "стягнення коштів" (п. 10.1.1 ст. 10 Закону № 2181-ІІІ), "справа про стягнення такого податку" (п. 15.1.2 ст. 15 Закону № 2181-ІІІ), "строки стягнення" (п. 15.2.1 ст. 15 Закону № 2181-ІІІ), "сплати (стягнення) податку" (п. 17.3 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ), "направлено стягнення" (п.п. "б" п. 18.2.1 ст. 18 Закону № 2181-ІІІ), "платники державного мита несуть відповідальність за правильність його стягнення" (п. 19.4.16 ст. 19 Закону № 2181-ІІІ) [32]. Із зазначених термінів законодавчо визначено лише такі поняття:

- примусове стягнення, тобто звернення стягнення на активи платника податків у рахунок погашення його податкового боргу, без попереднього узгодження його суми таким платником податків;

- орган стягнення - державний орган, уповноважений здійснювати заходи із забезпечення погашення податкового боргу у межах компетенції, встановленої законами [32].

У розділі II Закону України "Про державну податкову службу в Україні" від 04.12.1990 № 509-XII (далі - Закон № 509-XII) термін "стягнення" передбачається та реалізується як санкція:

1. стягнення сум фінансових санкцій, передбачених Законом № 509-XII та іншими законодавчими актами України за порушення податкового законодавства (п. 6 ст. 10 Закону № 509-XII);
2. подання до судів позовів до платників податків щодо стягнення податкового боргу за рахунок їх майна (п. 11 ст. 10 Закону № 509-XII) [29].

Термін "стягнення", використовується й у інших законодавчих актах, зокрема, у ст. 4 Закону України "Про виконавче провадження" (далі - Закон № 606-XIV) у переліку заходів примусового виконання рішень. Статтею 50 Закону № 606-XIV передбачено поняття "звернення стягнення на майно боржника", яке полягає в його арешті (опису), вилученні та примусовій реалізації [31].

У тлумачному словнику сучасної української мови термін "стягнення" визначається як "покарання за невиконання або порушення чого-небудь" [111, с. 1211].  

У деяких наукових джерелах необгрунтовано визначається поняття "стягнення податкового боргу", зокрема у редакції п. 1.6 ст. 1 Закону № 2181-ІІІ як "примусове стягнення" активів платника податків, що відповідно до п. 3.1.1 ст. 3 Закону № 2181-ІІІ можуть бути примусово стягнені в рахунок погашення податкового боргу виключно за рішенням суду [77, с. 10]. Така пропозиція застосування терміну "стягнення податкового боргу", на наш погляд, фактично може створити юридичну колізію у правозастосовній практиці, крім того вона виключає встановлений Законом № 2181-ІІІ позасудовий порядок застосування повноважень органів ДПС як органу стягнення.

У наукових джерелах досліджено питання розмежування термінів "справляння" та "стягнення". Так, на думку Л.М. Касьяненко, слова "справляти", "справляння" передбачають обов'язковий характер сплати податків і зборів, а "стягувати", "стягнення" - примусовий. На думку автора, "стягнення" має місце тоді, коли у встановленому законом порядку податок не сплачується або сплачується неналежним чином і в належних розмірах [89, с. 34].

Отже, термін "стягнення" має подвійне значення. З одного боку, зазначений термін визначає заходи державно-правового примусу, пов'язаних із порушеннями норм податкового законодавства, що застосовуються як в адміністративному, так і в судовому порядку. З іншого - "стягнення" визначається як вид адміністративного стягнення у вигляді штрафних санкцій (штрафів). У цій частині погоджуємося із пропозицією Т.О. Коломоєць щодо використання терміна "стягнення" в узагальнюючому значенні "заходів відповідальності за порушення податкового законодавства" [107, с. 290-292]. Проте щодо досліджуваної сфери термін "стягнення", на нашу думку, небхідно використовувати також в узагальнюючому значенні, яке визначає сутність одного із адміністративно-процесуальних етапів податкового провадження погашення податкового боргу. Отже, "стягнення податкового боргу платників податків" - це друга частина адміністрування податкового боргу, під час якої проводиться комплекс державних примусово-виконавчих заходів щодо забезпечення погашення податкового боргу, що здійснюються органами стягнення в порядку і у межах компетенції, встановленої законодавством.

Деякі аспекти міжнародного досвіду здійснення функцій із забезпечення погашення податкового боргу. Характеризувати в цілому міжнародні системи податкового контролю у межах даної роботи недоцільно через специфічний предмет і завдання дослідження. Однак, на нашу думку, необхідно визначити деякі основні аспекти міжнародного досвіду правового регулювання щодо здійснення функцій із забезпечення погашення податкового боргу, щоб окреслити шляхи вдосконалення вітчизняного адміністративно-правового забезпечення погашення податкового боргу і розробки заходів детінізації відносин у досліджуваній сфері.

Міжнародний досвід здійснення функцій із забезпечення погашення податкового боргу держав-членів ЄС свідчить про ряд найважливіших, на нашу думку, положень, які в деякій частині існують в Україні, планується до запровадження та потребують свого впровадження у адміністративно-правовій практиці діяльності органів ДПС України.

В основу загальних принципів права ЄС покладено пріоритет прав і свобод людини, недоторканість приватної власності, які закріплені в відповідних Конвенціях ООН та ЄС й витікають із конституційних традицій європейських держав. Зазначені принципи покладено в основу податкової політики європейських співтовариств і держав-членів ЄС.

Об'єктом податкового права ЄС є податки, що визначають функціонування єдиного ринку і складають основні види доходів системи "власних ресурсів" держав-членів ЄС. Це власне є непрямі податки [91, с. 245].

Одними із основних (базових) нормативно-правових актів у сфері непрямого оподаткування держав-членів ЄС є Шоста Директива Ради 77/388/ЄЕС від 17 травня 1977 року щодо гармонізації законодавства держав-членів стосовно податків з обороту - Спільна система податку на додану вартість: єдина база оподаткування (далі - Шоста Директива) [115] та Директива Ради 92/12/ЄЕС від 25 лютого 1992 року про загальні положення для продуктів, що підлягають сплаті акцизного збору, та про володіння, рух і моніторинг таких продуктів [116, с. 667]. Основними адміністративно-правовими положеннями податкового контролю в європейських державах є:

- приділення уваги "лояльним" методам такого контролю, тобто методам, які, перш за все, призначені допомогти підприємствам в організації обліку та звітності, відновлення платоспроможності податкових боржників, а не спрямовані винятково на виявлення махінацій в бухгалтерських документах [117, с. 99].

- необхідність посилення ролі превентивного контролю порівняно з практикою наступного (наслідкового) контролю. Велике значення при цьому мають юридичні способи забезпечення податкової законності в цивільному обороті [117, с. 100]. Так, деякі елементи запобіжного податкового контролю містять норми Положення про оптові закупівлі в Швеції, адресовані державним організаціям, що здійснюють придбання товарів оптом. Відповідно до зазначених норм державні організації не повинні:

- давати згоду на пропозиції тих, хто не зареєстрований належним чином як особа, яка сплачує ПДВ або платежі роботодавців;

- якщо державна організація вирішила укласти угоду з підприємцем, у якого є податковий борг, то про це необхідно негайно повідомити судового виконавця [117, с. 100].

В умовах внутрішнього режиму руху товарів на території ЄС Шоста Директива (ст. 22) визначає й певні обов'язки платника ПДВ, податкового боржника та особу, яка несе солідарну відповідальність за сплату податку:

- кожен платник податку повинен заявляти про початок, зміни та припинення своєї діяльності як платника податку;

- кожен платник податку повинен вести бухгалтерський облік, який був би досить детальним для застосування ПДВ і здійснення податковими органами перевірок;

- кожен платник податку повинен виписувати рахунок-фактуру або інший документ, який використовується як рахунок-фактура щодо всіх товарів і послуг, поставка яких була здійснена ним на користь інших платників податку, а також зберігати їх копії. Також кожен платник податку повинен виписувати рахунок-фактуру щодо отриманих ним від іншого платника податку платежів за безготівковим розрахунком, проведеним до здійснення чи завершення поставки товарів чи послуг [115].

Відповідні заходи податкового контролю визначені у ст. 22а Шостої Директиви, щодо права доступу органів ДПС до рахунків-фактур, які зберігаються в іншій державі-члені за допомогою електронних засобів [115].

Одним із важливих положень європейського податкового законодавства є використання в адміністративно-правовій практиці країн інформаційно-аналітичних методів під час здійснення контролюючих функцій у сфері оподаткування та відповідних заходів відповідальності. Зокрема, наявність широких повноважень щодо збирання необхідної інформації про платника податків і значна увага до встановлення жорсткої юридичної відповідальності за ненадання відповідної інформації.

Так, адміністративно-деліктні норми щодо ненадання необхідної інформації податковим органам передбачено, наприклад, у законодавстві Франції. Адміністративна відповідальність у вигляді штрафу передбачена за такі правопорушення:

- відмова від спілкування (ст. 1740-1 Загального кодексу законів про податки Франції);

- відмова від повідомлення інформації (ст. 1740, 1770 Загального кодексу законів про податки Франції) [118].

Податковий штраф за ст. 1740 може бути накладено на податкового боржника, який не надав контролеру книги боргів та ін. Сума штрафів становить 1 500 євро, а у випадку невиконання протягом тридцяти днів приписів закону зазначена сума штрафу подвоюється [118].

Покращання юридико-технічних параметрів податкових законів і документів податкової звітності, що суттєво впливає на ефективність податкового контролю [117, с. 102], а також, визначення в основних податкових законах принципів оподаткування щодо конкретних податків. Так, принцип загальної системи ПДВ, відповідно до п. 2.1.2 Першої Директиви Ради 67/227/ЄЕС, включає застосування до товарів і послуг податку на споживання, який є точно пропорційним ціні на товари й послуги, незалежно від кількості виробничих і торгових операцій, проведених перед етапом, на якому було стягнено податок [116, с. 679].