1.  Обов’язковою ознакою об’єктивної сторони злочину, передбаченого ст. 212 КК, є причинний зв ’язок між ухиленням особи від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) і фактичним ненадходженням до бюджетів або державних цільових фондів коштів у значних, великих або особливо великих розмірах. Якщо зазна­чені наслідки настали не через протиправне діяння платника податків, а, напри­клад, з вини працівників банківських установ або інших осіб, які не здійснили належне перерахування грошових коштів, кримінальна відповідальність за ст. 212 КК виключається.
2.  Моментом закінчення злочину, передбаченого ст. 212 КК, є фактичне ненад- ходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів, які мали бути спла­чені у строки та в розмірах, передбачених законодавством з питань оподаткування, а саме - з наступного дня після закінчення строку, до якого мав бути сплачений податок, збір (обов’язковий платіж), що підлягає сплаті. Якщо закон пов’язує строк сплати з виконанням певної дії, то злочин вважається закінченим з моменту фактич­ного ухилення від сплати. Строки сплати податкового зобов’ язання регламентовані ст. 57 ПдК.
3.  Суб’єктивна сторона характеризується виною у формі прямого умислу, коли винна особа усвідомлює суспільну небезпечність ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів), передбачає його суспільно небезпечні наслідки у виді ненад- ходження коштів до бюджетів або державних цільових фондів і бажає настання цих наслідків.

Оскільки ст. 212 КК передбачено кримінальну відповідальність не за сам факт несплати в установлений строк податків, зборів (обов’язкових платежів), а за умисне
 

ухилення від їх сплати, необхідно встановити, що особа мала намір не сплачувати належні до сплати податки, збори (обов’ язкові платежі) в повному обсязі чи певну їх частину.

Про наявність умислу на ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових пла­тежів) можуть свідчити, наприклад: відсутність податкового обліку чи ведення його з порушенням установленого порядку; перекручування в обліковій або звітній доку­ментації; неоприбуткування готівкових коштів, одержаних за виконання робіт чи надання послуг; ведення подвійного (офіційного та неофіційного) обліку; викорис­тання банківських рахунків, про які не повідомлено органи державної податкової служби; завищення фактичних затрат, що включаються до собівартості реалізованої продукції, тощо (див. п. 3 ППВСУ від 8 жовтня 2004 р.).

Необхідно розмежовувати ухилення від сплати обов’язкових платежів і несвоє­часну їх сплату за відсутності умислу на несплату. Особа, яка не мала наміру ухили­тися від сплати зазначених платежів, а не сплатила їх з інших причин, може бути притягнута лише до встановленої законом відповідальності за порушення податково­го законодавства, пов’ язані з обчисленням і сплатою цих платежів (див. п. 4 ППВСУ від 8 жовтня 2004 р.).

1.  Мотиви і цілі ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) можуть бути різними (користь, бажання забезпечити розвиток виробництва, поліп­шення умов праці тощо). На кваліфікацію злочину вони не впливають, але можуть враховуватися при призначенні покарання.
2.  Стаття 212 КК передбачає відповідальність таких суб’єктів: 1) службових осіб підприємства, установи, організації, незалежно від форм власності; 2) осіб, що займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи; 3) будь-якої іншої особи, яка зобов’язана сплачувати податки, збори (обов’язкові платежі).

Чинне податкове законодавство покладає обов’язки щодо сплати та (або) об­числення й перерахування до відповідного бюджету або державного цільового фонду податків, зборів (обов’ язкових платежів) на платників податків і податкових агентів.

Платниками податків згідно з п. 15.1 ст. 15 ПдК визнаються фізичні особи (ре­зиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об’єкти оподатку­вання або провадять діяльність (операції), що є об’єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов’язок зі сплати податків та зборів згідно з ПдК.

Податковий агент відповідно до п. 18.1 ст. 18 ПдК - це особа, на яку ПдК по­кладається обов’язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (випла­чуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

1.  До службових осіб як суб’єктів ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) належать особи, які відповідають ознакам, передбаченим частинами 3 або 4 ст. 18 КК, а також на яких на підприємствах, установах, організа­ціях незалежно від форми власності, їх філіях, відділеннях, інших відокремлених підрозділах, що не мають статусу юридичної особи, покладені обов’ язки з ведення бухгалтерського обліку, подання податкових декларацій, бухгалтерських звітів, балан­сів, розрахунків та інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою обов’язкових платежів до бюджетів і державних цільових фондів (керівники; особи, котрі виконують їхні обов’ язки; інші службові особи, яким у встановленому законом порядку надане право підпису фінансових документів) (див. п. 7 ППВСУ від 8 жовтня 2004 р.). Таки­ми особами можуть бути як службові особи платників податків, так і службові особи податкових агентів.
2.  Особи, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, а також інші особи, які зобов ’язані утримувати та/або сплачувати податки, збори (обов ’язкові платежі), - це фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), які відповідно до податкового законодавства є платниками податків або податковими агентами.
3.  Дії керівників підприємств, установ, організацій, які віддали підлеглим служ­бовим особам наказ, вказівку, розпорядження підписати чи подати до податкових органів недостовірні (фальсифіковані) звіти, баланси, декларації, розрахунки або не сплачувати податки, збори (обов’язкові платежі) взагалі чи сплатити їх не в повному обсязі, а також дії службових осіб, які виконали такі незаконні наказ, вказівку чи роз­порядження, мають кваліфікуватися за ст. 212 КК як дії виконавців цього злочину, вчиненого за попередньою змовою групою осіб.

Дії працівників підприємств, установ, організацій, які не є службовими особами і за наказами, вказівками, розпорядженнями службових осіб, відповідальних за правильність обчислення і своєчасність сплати податків, зборів (обов’язкових пла­тежів), внесли завідомо неправдиві відомості в документи первинного обліку чи у звіти, баланси, декларації, розрахунки, мають кваліфікуватись як пособництво умисному ухиленню від сплати цих платежів за ч. 5 ст. 27 КК і за тією частиною ст. 212 КК, за якою кваліфіковано дії службової особи, що віддала незаконні наказ, вказівку, розпорядження. При цьому необхідно враховувати положення ст. 41 КК щодо юридичних наслідків виконання наказу або розпорядження (див. п. 9 ППВСУ від 8 жовтня 2004 р.).

1.  Особи, які своїми діями сприяли платникам податків (виконавцям злочину) в ухиленні від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів), несуть відповідальність як співучасники за ст. 27 КК і тією частиною ст. 212 КК, за якою кваліфіковано дії виконавця. Зокрема, співучасниками ухилення від сплати обов’язкових платежів мають визнаватися працівники податкових органів, які за попередньою змовою з платником податку дали йому завідомо незаконне податкове роз’яснення про відсутність об’єкта оподаткування або про наявність пільг щодо нього.

Дії службових осіб органів державної влади і місцевого самоврядування, які спри­яли ухиленню громадянина чи юридичної особи - платника податків від сплати по­датків, зборів (обов’язкових платежів), також належить кваліфікувати як співучасть у конкретному злочині, а якщо вони діяли при цьому з корисливої або іншої особистої заінтересованості чи в інтересах інших осіб, - і (за наявності передбачених законом підстав) як відповідний службовий злочин (див. п. 10 ППВСУ від 8 жовтня 2004 р.).

1.  Кваліфікуючими ознаками ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) є:

•  відповідно до ч. 2 ст. 212 КК ті самі діяння, вчинені: 1) за попередньою змовою групою осіб; 2) якщо вони призвели до фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів у великих розмірах;
•  відповідно до ч. 3 ст. 212 КК: 1) вчинені особою, раніше судимою за ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів); 2) якщо вони призвели до фак­тичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів в особливо великих розмірах.

1.  Вчинення ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) за по­передньою змовою групою осіб згідно з ч. 2 ст. 28 КК має місце у випадках його спіль­ного вчинення декількома особами (двома або більше), які заздалегідь, тобто до по­чатку злочину, домовились про спільне його вчинення.
2.  ПВСУ в п. 18 постанови «Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’ язкових плате­жів» від 8 жовтня 2004 р. № 15 роз’яснює, що така кваліфікуюча ознака умисного ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів), як вчинення цього зло­чину за попередньою змовою групою осіб, застосовується лише в разі, коли в ньому брали участь як співвиконавці дві особи чи більше, які попередньо, до вчинення ді­яння, домовилися не сплачувати податки, збори (обов’язкові платежі) до бюджетів чи державних цільових фондів або ж сплатити їх не в повному обсязі.

За цією ознакою можуть бути кваліфіковані, зокрема, дії службових осіб одного й того ж підприємства, установи, організації, на яких покладено відповідальність за правильність обчислення і сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) та за до­стовірність відповідної звітності (наприклад, керівник і головний бухгалтер юридич­ної особи - платника податку, які підписують документи, що подаються до органів державної податкової служби).

Дії службових осіб різних суб’єктів господарської діяльності чи громадян-підпри- ємців потрібно кваліфікувати як вчинені за попередньою змовою групою осіб у випад­ках укладення ними цивільно-правових і господарських договорів, згідно з якими кожна зі сторін ухиляється від сплати належних із неї податків, зборів (обов’ язкових платежів) до бюджетів чи державних цільових фондів. Якщо ж згідно з укладеним до­говором це має зробити лише одна зі сторін, то дії службової особи іншої сторони чи громадянина-підприємця, що підписали такий договір, необхідно кваліфікувати як по- собництво ухиленню від сплати податків, виконавцем якого є службова особа суб’єкта підприємництва чи громадянин-підприємець, які не сплатили обов’язкових платежів.

Умисну несплату декількома громадянами - фізичними особами податків, зборів (обов’язкових платежів), які повинні сплачувати їх сумісно, необхідно кваліфікувати за ознакою вчинення за попередньою змовою групою осіб (ч. 2 ст. 212 КК).

Обов’язок сумісної сплати податку, збору (обов’язкового платежу) двома фізич­ними особами і більше може бути передбачений законом чи договором, зокрема, у таких випадках: